ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» в пунктах 21-23 рассматривает правила пересмотра арендатором фактической стоимости права пользования актива и обязательства по аренде при полном и частичном прекращении договора аренды. Аналогичной темы ФСБУ 25/2018 не касается в разделе «Учет у арендодателя». Учитывая тот факт, что полное или частичное прекращение договора является единым событием для арендатора и арендодателя, возникает вопрос скоординированного отражения его в учете обеих сторон договора.

Следует отметить, что досрочное прекращение договора аренды может быть, как с выкупом предметов аренды, так и без выкупа, как с возвратом предмета аренды арендодателю в разумные сроки, так и без возврата предмета аренды, а также при уничтожении предмета аренды… Все эти нюансы, характерные для досрочного завершения договора аренды, существенно влияют на правила отражения их в бухгалтерском учете. Из всего многообразия вариантов прекращения договора аренды настоящая Рекомендация рассматривает только ситуацию прерывания договора аренды при полном или частичном досрочном выкупе предметов аренды.

Кроме того, от даты принятия решения сторонами договора об изменении условий аренды до даты завершения договора может пройти как несколько дней, так и несколько месяцев. Практика ведения неоперационной (финансовой) аренды выработала разное отношение к временному фактору в данной ситуации. Анализ опубликованных позиций ряда аудиторских организаций показывает, что и они принимают во внимание период от даты принятия решения о досрочном выкупе предмета аренды до завершения договора.

Настоящая Рекомендация рассматривает отдельные вопросы бухгалтерского учета в случае утраты (уничтожения) или полной (конструктивной или фактической) гибели предмета аренды, кроме хищения (далее по тексту «Утрата предмета аренды»).

Утрата предмета аренды приводит к прекращению аренды в части этого имущества. Однако, этот факт не вызывает прекращения договорных отношений между арендатором и арендодателем, так как остается неурегулированным вопрос о возмещении арендодателю убытков, возникших в связи с Утратой предмета аренды.

В ФСБУ 25/2018 и МСФО (IFRS) 16 не рассматриваются вопросы, связанные с учетом операций, совершаемых сторонами договора аренды после прекращения аренды. Настоящая Рекомендация ставит своей задачей определение порядка бухгалтерского учета операций, связанных с Утратой предмета аренды, как в момент признания утраты предмета аренды, так и после завершения арендных отношений.

В настоящей Рекомендации рассматриваются ситуации утраты как незастрахованного, так и застрахованного предмета аренды, в том числе, когда Утрата предмета аренды не признана страховым случаем.

Практика неоперационной (финансовой) аренды содержит различные комбинации взаимоотношений между арендодателем, арендатором и страховой компанией при Утрате предмета аренды, все многообразие которых не может быть отражено в настоящей Рекомендации. В связи с этим в настоящей Рекомендации рассмотрены базовые варианты, на основании которых как арендатор, так и арендодатель смогут моделировать правила бухгалтерского учета при реализации различных схем взаимоотношений арендатора, арендодателя и страховой компании при Утрате предмета аренды.

ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» обязывает раскрывать информацию «… об объектах учета аренды, которая оказывает или способна оказать влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств». При этом стандарт не содержит положений о порядке представления объектов учета аренды в бухгалтерской отчетности, степени их детализации, правил расчета показателей, характеризующих финансовые положение и результаты.

ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» устанавливает состав, содержание и основополагающие принципы составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, где в пункте 5а указано, что отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Пунктом 9 определен минимальный набор показателей, который необходимо показать в балансе, однако в состав которого не входят элементы неоперационной и операционной аренды, включая и показатель «инвестиции в аренду». В тоже время пунктом 10 разрешено раскрыть иные показатели, в частности, «инвестиции в аренду». А пунктом 11 допускается замена показателей из пункта 9 на группу соответствующих показателей, включающую в том числе показатели, предусмотренные пунктом 10. Однако ни одно из названий групп соответствующих показателей не является настолько бесспорным, что включение в эту группу элементов неоперационной и операционной аренды было бы очевидным.

Кроме того, как лизинговой компании, так и арендатору необходимо учитывать положения пунктов 13 и 17 ФСБУ 4/2023, в соответствии с которыми в бухгалтерском балансе в зависимости от срока их обращения или погашения активы представляются как оборотные и внеоборотные, обязательства представляются как краткосрочные и долгосрочные.    

Целью настоящей Рекомендации является определение порядка представления объектов учета аренды, позволяющих выполнить требования Федеральных стандартов бухгалтерского учета в части числовых раскрытий операций неоперационной (финансовой) аренды и операционной аренды у арендатора и арендодателя, обеспечить максимальное соответствие качественным характеристикам бухгалтерской (финансовой) отчетности, задекларированным в РСБУ и МСФО.

В Рекомендации рассматривается ситуация, когда арендная деятельность является основной деятельностью лизинговой компании.

При определении места отражения информации в балансе организации и при расчете показателей, представленных в документе, приняты следующие концептуальные принципы:

a)      Учет экономической природы финансовой аренды (лизинга) и операционной аренды;

b)      Представление информации цельно по всему технологическому процессу реализации финансовой аренды (лизинга) и операционной аренды;